Na sequência das recentes novidades legislativas vamos falar hoje do decreto-lei n° 92/2018, de 13 de Novembro, em específico do regime especial de determinação da matéria colectável com base na tonelagem dos navios e embarcações, o regime de tonnage tax criado recentemente em Portugal.
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Este regime é aplicável aos navios e embarcações que exerçam as actividades previstas no regime especial de determinação da matéria coletável, constante do anexo ao decreto-lei e que dele é parte integrante (artigo 2º).

Que actividades são essas? São as actividades de transporte marítimo constantes do artigo 3º do Anexo, diga-se:

  1. a) Actividade de transporte de mercadorias e passageiros;
  2. b) Venda de produtos destinados ao consumo a bordo e prestação de serviços directamente relacionados com a actividade de transporte marítimo, incluindo serviços de hotelaria, restauração, atividades de entretenimento e comércio a bordo de um navio e embarcação elegível, desde que tenham natureza acessória em relação à actividade de transporte de passageiros;
  3. c) Rendimentos do investimento a curto prazo do capital de exploração, quando corresponda à remuneração de aplicações de tesouraria corrente da empresa relacionada com as actividades abrangidas pelo regime especial;
  4. d) Publicidade e comercialização, quando resultem da venda de espaços publicitários a bordo de navios ou embarcações abrangidas pelo regime especial;
  5. e) Actividade de «shipbrokerage» por conta dos navios ou embarcações por si utilizados e abrangidos pelo regime especial;
  6. f) Alienação dos ativos de exploração, que, pela sua natureza, se destinem ao transporte marítimo;
  7. g) Actividade de navios ou embarcações de investigação do fundo do mar;
  8. h) Actividade de navios ou embarcações de colocação de cabos no fundo do mar, colocação de condutas no fundo do mar e operações de guindaste;
  9. i) Serviços de gestão estratégica, comercial, técnica, operacional e da tripulação para os navios ou embarcações abrangidas pelo regime especial;
  10. j) Actividades de reboque, desde que 50 % das operações anuais constituam transporte marítimo e exclusivamente no que respeita a estas atividades de transporte;
  11. k) Actividades de dragagem, desde que 50 % das operações anuais constituam transporte marítimo e exclusivamente no que respeita a estas atividades de transporte;
  12. l) Fretamento de navios ou embarcações quando o sujeito passivo continue a controlar o funcionamento e a tripulação do navio ou embarcação;
  13. m) Indemnizações e subsídios recebidos no âmbito das atividades do transporte marítimo.

Refira-se que o total dos rendimentos decorrentes das atividades auxiliares ao transporte marítimo previstas no n.º 1 beneficia do regime especial até ao limite de 50 % do total dos rendimentos relacionados com o transporte marítimo gerados por cada navio elegível (artigo 3º nº 3 do Anexo).

Fora destas actividades aplica-se à matéria colectável o regime geral de tributação de IRC.

Estão expressamente fora do âmbito deste regime especial (nº 2 do artigo 3º do Anexo):

  1. a) Actividade de transporte regular de passageiros, incluindo a navegação em águas fluviais ou interiores, salvo quando realizadas nas Regiões Autónomas dos Açores e da Madeira;
  2. b) Actividades que não tenham por objeto o transporte de mercadorias ou passageiros, tais como atividades piscatórias;
  3. c) Serviços comerciais prestados a terceiros em zonas portuárias, tais como carga e descarga de navios ou embarcações por conta de terceiros, pilotagem e reboque de navios ou embarcações nos portos;
  4. d) Actividades de museu, conservação marinha, estudos de viabilidade, exploração e extracção de recursos naturais;
  5. e) Utilização de navios ou embarcações ancoradas permanentemente, seja qual for o seu fim;
  6. f) Actividades lúdicas e de recreio, tais como passeios turísticos na orla costeira ou mergulho;
  7. g) Actividades educacionais ou sociais;
  8. h) Outras actividades conexas não expressamente previstas no nº 1 já referidas.

Este regime especial aplica-se aos rendimentos das pessoas colectivas que exerçam as actividades constantes do artigo 3ºnº 1 do Anexo, que de outro modo estariam sujeitas ao regime geral, ao Código de IRC.

Acresce ainda que se aplica apenas aos rendimentos de actividades exercidas através de navios ou embarcações que (artigo 4º do Anexo ao diploma):

  1. a) Arvorem bandeira de um Estado-Membro da União Europeia ou do Espaço Económico Europeu;
  2. b) Sejam estratégica e comercialmente geridos a partir de um Estado-Membro da União Europeia ou do Espaço Económico Europeu; e
  3. c) Sejam afectos ao exercício das atividades elencadas no n.º 1 do artigo anterior.

Para além disso a tripulação dos navios ou embarcações consideradas para efeitos da aplicação do regime especial de determinação da matéria coletável deve ser composta por, pelo menos, 50 % de tripulantes com nacionalidade portuguesa, de um país da União Europeia, do Espaço Económico Europeu ou de um país de língua oficial portuguesa, salvo casos excepcionais devidamente fundamentados (nº 3 do artigo 3º).

Em suma, para que seja aplicável o regime especial aos rendimentos tem não apenas de exercer uma das actividades previstas no anexo atraves de navios e embarcações, como os navios têm de arvorar bandeira de um Estado-Membro da União Europeia e do Espaço Económico Europeu e estar afectos ao exercício daquelas actividades, 50% da tripulação tem de ter nacionalidade portuguesa, de um país da União Europeia, do Espaço Económico Europeu ou de um país de língua oficial portuguesa e os navios têm de ser estratégica e comercialmente geridos a partir de um Estado-Membro da União Europeia ou do Espaço Económico Europeu. A tónica deste regime especial é colocada nos navios ou embarcações e não propriamente na pessoa colectiva em si.

No entanto, os sujeitos passivos que tenham navios ou embarcações registados fora da União Europeia ou do Espaço Económico Europeu podem optar pela aplicação do presente regime especial, desde que se verifiquem cumulativamente as seguintes condições (excepto os navios ou embarcações afectos às actividades de reboque e de dragagem que não se encontrem registados num Estado-Membro da União Europeia ou do Espaço Económico Europeu): (artigo 4º nº 2 e 3 do Anexo ao diploma):

  1. a) Pelo menos 60 % da tonelagem líquida da sua frota arvore bandeira de um Estado-Membro da União Europeia ou do Espaço Económico Europeu;
  2. b) Demonstrem que a gestão estratégica e comercial (controlo e risco da atividade marítima), de todos os seus navios ou embarcações é realizada no território do Espaço Económico Europeu;
  3. c) Cumpram as normas relativas à proteção, segurança, ambiente e às condições de trabalho a bordo em vigor no Espaço Económico Europeu.

Podem também beneficiar do regime especial os navios ou embarcações em regime de afretamento a terceiros, com ou sem tripulação, por parte do sujeito passivo, desde que (nº 7 do artigo 4º do Anexo):

  1. a) Reúnam os demais requisitos previstos nos nºs 1 e 2 do nº 4;
  2. b) A percentagem da tonelagem líquida dos navios ou embarcações tomadas de afretamento a terceiros não supere 75 % da totalidade da frota do sujeito passivo; c) O rendimento proveniente de navios ou embarcações em regime de afretamento não seja superior ao quádruplo do rendimento proveniente de navios ou embarcações de que o sujeito passivo seja proprietário.

Refira-se que os navios ou embarcações tomadas em regime de afretamento a terceiros ou adquiridos em regime de aluguer de longa duração ou leasing são equiparados aos navios ou embarcações da propriedade da empresa (nº 8).

Importante realçar que este regime especial não pode ser aplicável cumulativamente com outros benefícios ou incentivos de natureza fiscal do mesmo tipo, isto significa que não é possível beneficiar do regime especial de tributação da Região Franca da Madeira e ao mesmo tempo deste regime. Tem de escolher uma das duas opções (artigo 3º nº 2 do diploma).

Cumpridos estes requisitos apenas podem optar pelo regime especial de determinação da matéria coletável os sujeitos passivos do imposto sobre o rendimento das pessoas coletivas (IRC), que:

  1. Tenham sede ou direção efectiva em Portugal e;
  2. Exerçam, a título principal, actividades de natureza comercial relacionadas com o transporte marítimo de mercadorias ou de pessoas, legalmente habilitados para o efeito, aos quais não seja aplicado o regime simplificado de determinação da matéria coletável previsto no artigo 86 -A.º do Código de IRC.

Sendo que este regime não é aplicável nos casos em que se verifiquem simultaneamente as seguintes condições:

  1. a) O sujeito passivo seja detentor do estatuto de média ou grande empresa, em conformidade com as disposições da Recomendação 2003/361/CE da Comissão Europeia;
  2. b) O sujeito passivo tenha beneficiado de um auxílio à reestruturação, ao abrigo das disposições da Comunicação 2004/C244/02 da Comissão Europeia;
  3. c) A Comissão Europeia não tenha tomado em consideração os benefícios fiscais decorrentes da aplicação deste regime, aquando da decisão sobre o auxílio à reestruturação.

A opção pela aplicação do regime especial é efectuada pelos sujeitos passivos por via eletrónica, no Portal das Finanças (artigo 2º nº 1 do Anexo):

  1. a) No início de actividade;
  2. b) Até ao final do período de tributação no qual os sujeitos passivos (pessoas colectivas) pretendam iniciar a aplicação do regime especial.

Os sujeitos passivos de imposto sobre o rendimento das pessoas coletivas (IRC) podem optar pela aplicação do regime especial durante o primeiro trimestre de 2019, nos casos em que pretendam iniciar a aplicação do regime ao período de tributação que se inicie em ou após 1 de janeiro de 2018 (artigo 26º nº 1 do diploma).

Efetuada a opção pela aplicação do regime especial durante o 1º trimestre de 2019 para que este se inicie em ou após 1 de janeiro de 2018, até final dos dois períodos de tributação seguintes, o período inicial de permanência do regime especial de determinação da matéria coletável é reduzido de cinco para três anos (artigo 26º nº 2 do diploma).

Os sujeitos passivos que optem pelo regime especial no período referido no n.º 1 ou até ao final dos dois períodos de tributação seguintes podem optar pelo regime que lhes era aplicável antes da opção pelo regime especial, no momento de apresentação da declaração de rendimentos a que se refere o artigo 120.º do Código do IRC, relativa ao primeiro período de tributação em que o regime seja aplicável (artigo 26º nº 3 do diploma).

O período mínimo de permanência neste regime especial é de cinco períodos de tributação, excepto se o sujeito passivo comunicar, até ao termo do prazo previsto na alínea b) do n.º 1, que pretende cessar a aplicação do regime especial e optar pelo regime geral de tributação (artigo 2º nº 2 do Anexo).

Este regime especial cessa a sua aplicação quando deixarem de se verificar os requisitos ou o sujeito passivo opte pela cessação da aplicação deste regime (artigo 2º nº 3 do Anexo).

Os efeitos da cessação deste regime especial reportam-se ao primeiro dia do período de tributação em que se verifique a causa de cessação ou seja comunicada a opção pela cessação do mesmo nos termos do nº 2 (artigo 2º nº 4 do Anexo).

Em caso de cessação do regime especial, o sujeito passivo não pode optar por este novamente durante os cinco períodos de tributação subsequentes à data de produção de efeitos dessa cessação (artigo 2º nº 5 do Anexo).

De que modo é determinada a matéria colectável neste regime especial? É determinada através da aplicação de valores diários a cada embarcação elegível nos termos do nº 1 do artigo anterior (artigo 5º nº 1 do Anexo):

– Arqueação líquida: Até 1.000 toneladas líquidas, à matéria colectável diária por cada 100 toneladas liquidas-0,75€;

– Arqueação líquida: Entre 1.001 e 10.000 toneladas líquidas, à matéria colectável diária por cada 100 toneladas líquidas- 0,60€;

– Arqueação líquida: Entre 10.001 e 25.000 toneladas líquidas, à matéria colectável diária por cada 100 toneladas líquidas- 0,40€;

– Arqueação líquida: Superior a 25.001 toneladas líquidas, à matéria colectável diária por cada 100 toneladas líquidas- 0,20€.

Quando a arqueação líquida for superior a 1.000 toneladas líquidas, o quantitativo da matéria coletável é apurado pela aplicação de cada escalão às toneladas líquidas da embarcação que couberem dentro do mesmo escalão (artigo 5º nº 2 do Anexo).

São tidos em consideração todos os navios e embarcações abrangidos que se encontrem à disposição (que estejam afectos às actividades constantes do artigo 3º nº 1 do Anexo), excluindo os dias em que não se encontrem operacionais em resultado de reparações ordinárias ou extraordinárias (artigo 5º nº 3 do Anexo).

A matéria coletável apurada é reduzida em 50 % e 25 % no período de tributação do início da atividade e no período de tributação seguinte respectivamente, excepto nos casos em que tenha ocorrido cessação de atividade há menos de cinco anos (artigo 5º nº 4 e 5 do Anexo).

Com vista à salvaguarda do ambiente, é estabelecido neste diploma que será  fixada por portaria dos membros do Governo responsáveis pelas áreas das finanças e do mar uma redução de 10 % a 20 % do quantitativo da matéria coletável previsto no nº 1, no caso de navios ou embarcações com arqueação superior a 50 000 toneladas líquidas que recorram a mecanismos de preservação ambiental do meio marinho e de redução dos efeitos das alterações climáticas (artigo 5º nº 6 do Anexo).

De referir ainda que à matéria coletável determinada não são aplicáveis quaisquer outras deduções legalmente previstas (artigo 5º nº 7 do Anexo)

Os gastos e perdas incorridos ou suportados pelo sujeito passivo exclusivamente no exercício das actividades previstas no nº 1 do artigo 3º através de navios ou embarcações elegíveis nos termos do nº 1 do artigo 4º não são dedutíveis para efeitos de determinação do lucro tributável (artigo 6º nº 1 do Anexo)

Por outro lado os gastos e perdas comuns incorridos ou suportados pelo sujeito passivo no exercício de actividades previstas no nº 1 do artigo 3º através de navios ou embarcações abrangidos pelo disposto no nº 1 do artigo 4º e de actividades não previstas no referido nº 1 do artigo 3º ou através de navios ou embarcações não abrangidos pelo disposto no nº 1 do artigo 4º, incluindo os gastos e perdas previstos no nº 2 do artigo 55º do Código do IRC, o sujeito passivo pode deduzir a parte dos gastos e perdas que corresponder às actividades não previstas no nº 1 do artigo 3º ou relativa ao exercício de atividades através de navios ou embarcações não abrangidos pelo disposto no nº 1 do artigo 4º (artigo 6º nº 2 do Anexo). O montante dos gastos ou perdas comuns é dedutível, respetivamente, na proporção das atividades não previstas no n.º 1 do artigo 3.º ou na proporção das atividades exercidas através de navios ou embarcações não abrangidos pelo disposto no n.º 1 do artigo 4.º no volume de negócios do sujeito passivo, sem prejuízo das demais disposições do Código do IRC (artigo 6º nº 3 do Anexo).

Quanto ao cálculo das mais-valias ou menos-valias em caso de mudança do regime de determinação da matéria coletável durante o período em que os activos sejam depreciáveis ou amortizáveis, devem considerar-se no cálculo das mais-valias ou menos-valias, relativamente ao período em que seja aplicado o regime especial de determinação do lucro tributável aplicável às actividades de transporte marítimo previstos no artigo 3º nº 1 do Anexo, as quotas mínimas de depreciação ou amortização.

Como se articula este regime especial com o Código do IRC? À matéria coletável dos sujeitos passivos de IRC determinada nos termos do regime especial é aplicada a taxa de 21% prevista no nº 1 do artigo 87º do Código do IRC, sem prejuízo das eventuais reduções ao abrigo do Decreto Legislativo Regional n.º 2/99/A, de 20 de janeiro, ou do Decreto Legislativo Regional n.º 2/2001/M, de 20 de fevereiro (artigo 7º nº 1 do Anexo).

Os prejuízos fiscais apurados em períodos anteriores ao da aplicação do regime especial são dedutíveis ao lucro tributável apurado no exercício de actividades não previstas no nº 1 do artigo 3º ou através de navios ou embarcações não abrangidos pelo disposto no nº 1 do artigo 4.º apenas na proporção do volume de negócios que corresponder às actividades não previstas no nº 1 do artigo 3º e às actividades exercidas através de navios ou embarcações não abrangidos pelo disposto no nº 1 do artigo 4º no volume de negócios total do sujeito passivo, sem prejuízo das deduções de prejuízos fiscais previstas no artigo 52º do Código do IRC (artigo 7º nº 2 do Anexo).

Para efeitos do disposto no n.º 2 do artigo 106.º do Código do IRC, o cálculo do pagamento especial por conta dos sujeitos passivos de IRC que optem pelo regime especial é efectuado tomando em consideração apenas o volume de negócios apurado no exercício de actividades não previstas no nº 1 do artigo 3º e através de navios ou embarcações não abrangidos pelo disposto no nº 1 do artigo 4º (artigo 7º nº 3 do Anexo).

O lucro tributável relevante para efeitos do disposto no artigo 87º- A do Código do IRC (derrama estadual) e no artigo 18.º da Lei n.º 73/2013, de 3 de setembro, corresponde à soma algébrica da matéria coletável determinada nos termos do regime especial e do lucro tributável determinado de acordo com o regime geral de tributação em IRC (artigo 7º nº 4 do Anexo).

Ainda de referir que tudo o que não se achar especificamente regulado no regime especial, designadamente em relação a preços de transferência, tributações autónomas, regras de liquidação e pagamento, são aplicáveis aos sujeitos passivos de IRC as regras gerais previstas no Código do IRC (artigo 7º nº 5 do Anexo).

O regime especial de determinação da matéria colectável tem uma vigência de dez anos, sendo renovado por iguais períodos, desde que haja decisão favorável da Comissão Europeia para o efeito, e tem de ser reavaliado no prazo de três anos (artigo 27º e 28º).

Este é o novo regime de tonnage tax criado recentemente para promover a marinha mercante nacional, com vista a potenciar o alargamento do mercado português de transporte marítimo e o desenvolvimento dos portos nacionais e da indústria naval, a criação de emprego, a inovação e o aumento da frota de navios que arvoram a bandeira portuguesa, com o consequente aumento da receita fiscal.

Fontes:

O diploma em análise



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